Das aus dem Jahr 2004 stammende Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und den VAE (BGBl. III Nr. 88/2004, „DBA-VAE“) wurde am 1. Juli 2021 durch eigenständiges Protokoll modifiziert (siehe www.parlament.gv.at gegenstand/XXVII/I/1030). Das Protokoll tritt gemäß dessen Artikel 9 (2) am ersten Tag des dritten Monats in Kraft, der dem Monat unmittelbar folgt, in dem der Austausch der Ratifikationsurkunden erfolgt ist. Vom Inkrafttreten zu unterscheiden ist allerdings der zeitliche Anwendungsbereich des DBA-VAE-Neu. Für im Abzugsweg eingehobene Steuern (z.B. Quellensteuern auf Dividenden) gilt gemäß Artikel 9 des Protokolls die Neufassung für Beträge, die nach dem 31. Dezember des Kalenderjahres gezahlt werden, in dem der Austausch der Ratifikationsurkunden erfolgt. Hinsichtlich anderer Steuern gilt das DBA für Steuerjahre, die nach dem 31. Dezember des Kalenderjahres beginnen, in dem der Austausch der Ratifikationsurkunden erfolgt. De facto findet das DBA-VAE-Neu daher bereits ab 1. Jänner 2023 Anwendung.
BETRIEBLICHE TÄTIGKEITEN VON KAPITALGESELLSCHAFTEN IN DEN VAE
Eine wichtige Änderung ergibt sich im Hinblick auf Betriebsstätten von österreichischen Gesellschaften in den VAE. Für diese gilt – wie schon bisher –, dass entsprechende Gewinnanteile in Österreich nach nationalem Steuerrecht in die körperschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage der Kapitalgesellschaft aufzunehmen sind. Die Neuerung besteht darin, dass die Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gemäß Art 24 DBA-VAE-Neu von der Befreiungs- auf die Anrechnungsmethode wechselt. Da es derzeit in den VAE auf Betriebsstätten ausländischer Einheiten keine Ertragsteuerbelastung gibt, kann auch nichts zur Anrechnung gelangen. Gewinne von VAE Betriebsstätten einer AT Gesellschaft werden daher in Hinkunft in Österreich mit KöSt belastet, so als ob es sich um einen Betrieb in Österreich handeln würde.
Eine ertragsteuerliche Abschirmungswirkung kann somit nur mehr durch eine in den VAE domizilierte Gesellschaft, nicht jedoch durch eine Betriebsstätte erreicht werden. VAE-Gesellschaften sind, wie bisher, wenn sie einer österreichischen Kapitalgesellschaft vergleichbar sind, keine Basisgesellschaft darstellen und ihren Ort der Geschäftsleitung in den VAE und nicht in Österreich aufweisen, (nur) in den VAE zu besteuern. Dividenden sind dabei nach den allgemeinen Voraussetzungen des § 10 KStG in Österreich bei der empfangenden Körperschaft steuerfrei, es sei denn es handelt sich um passive Einkünfte i.S.d. § 10a KStG. Bei natürlichen Personen kommt es (weiterhin) zur Anwendung des begünstigten Steuersatzes nach § 27a EStG.
Zu beachten ist diesbezüglich, dass es in den VAE per 1. Jänner 2024 zur Einführung einer lokalen Körperschaftsteuer kommen wird, deren Höhe mit 9 % vom Gewinn festgesetzt wurde. Ausgenommen sind diesbezüglich lediglich „Qualified Free Zone Persons“, insoweit diese ein sog. „Qualifying Income“ aufweisen. Für solche speziellen Einkommensbestandteile qualifizierter Personen beträgt der Steuersatz dann 0 %.
Gem. Artikel 18 des VAE Corporate Tax Act gilt dabei folgendes:
Article 18 – Qualifying Free Zone Person
A Qualifying Free Zone Person is a Free Zone Person that meets all of the following conditions:
Maintains adequate substance in the State.
Derives Qualifying Income as specified in a decision issued by the Cabinet at the suggestion of the Minister.
Has not elected to be subject to Corporate Tax under Article 19 of this Decree-Law.
Complies with Articles 34 and 55 of this Decree-Law.
Meets any other conditions as may be prescribed by the Minister.
Der exakte Umfang der Körperschaftsteuerpflicht in den VAE ist daher noch offen, da die entsprechende Cabinet Decision zur Definition des Qualified Income noch nicht erlassen wurde. Es gibt diesbezüglich verschiedene Gerüchte, etwa dass es zu einer zeitlich beschränkten Befreiung von Offshore-Einkünften kommen wird, ob dies jedoch tatsächlich der Fall ist, bleibt abzuwarten.
MITARBEITERENTSENDUNG
Für in die VAE entsendete Mitarbeiter (inkl. solchen, die nur in den VAE angestellt sind) wird ebenfalls von der Befreiungs- auf die Anrechnungsmethode gewechselt. Allerdings gilt dies gemäß Art 24 DBA-VAE-Neu nur für jene Personen, die in Österreich „ansässig“ sind. Dies ist nicht der Fall für Dienstnehmer, die zur Gänze in die VAE übersiedeln, dort das gesamte Jahr verbringen und auch keinen Wohnsitz mehr in Österreich aufweisen. Solche Dienstnehmer sind (weiterhin) nur in den VAE zu besteuern, womit sich für sie aus der Neuregelung keine Änderung ergibt. Demgegenüber gilt, dass jene Dienstnehmer, die in Österreich wohnhaft bleiben und nur gelegentlich in den VAE arbeiten, in Hinkunft ihre VAE-Einkünfte in Österreich voll zu versteuern haben. Da es in Dubai keine Einkommensteuerpflicht gibt, kann nichts zur Anrechnung kommen, womit sich gegenüber 2022 eine erhebliche Erhöhung der Besteuerung ergibt.
Etwas komplexer ist jener Fall, in dem eine Person überwiegend in den VAE wohnt und auch dort arbeitet, nur gelegentlich nach Österreich zurückkommt, und dort einen Wohnsitz beibehält. Nach österreichischem Recht ist eine solche Person in Österreich steuerlich ansässig, weil sie in
Österreich ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt aufweist. Für die Innehabung eines Wohnsitzes genügt nämlich jegliche Wohngelegenheit, die für Übernachtungen genutzt werden kann (auch wenn sie tatsächlich nicht für diesen Zweck genutzt werden sollte – siehe § 1 Abs 2 EStG).
Nach Abkommensrecht gilt demgegenüber folgendes:
Artikel 4(1) DBA-VAE-Neu: Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck “eine in einem Vertragsstaat ansässige Person”:
in Österreich: eine Person, die nach österreichischem Recht dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist und umfasst somit auch diesen Staat und seine Gebietskörperschaften. Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in Österreich nur mit Einkünften aus Quellen in Österreich steuerpflichtig ist.
in den Vereinigten Arabischen Emiraten: (i) eine natürliche Person, die nach dem Recht der Vereinigten Arabischen Emirate auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts oder eines anderen ähnlichen Merkmals als ansässig gilt.
Verfügt daher ein Dienstnehmer über eine VAE Permanent Residence Bewilligung und hält er/sie sich dort den überwiegenden Teil des Jahres auf, so wäre in den VAE abzustimmen, dass damit in den VAE eine Ansässigkeit nach Art 4(2)(b) DBA-VAE-Neu begründet ist. Zudem bestünde gemäß Art 4(1) DBA-VAE-Neu auch Ansässigkeit in Österreich (da dort annahmegemäß ein Wohnsitz gegeben ist).
Es liegt somit eine sogenannte „Doppelansässigkeit“ vor, womit die Tiebreaker Regel des Art 4(2) DBA-VAE-Neu zu beachten ist:
Artikel 4(2) DBA-VAE-Neu: Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt folgendes: a) Die Person gilt als nur in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt. Verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen).
Wer daher den Mittelpunkt der Lebensinteressen z.B. nach Dubai verlegt, der ist nach Art 4(2) DBA-VAE-Neu (nur) in den VAE ”ansässig“ und nicht in Österreich. Die „Ansässigkeit“ in Österreich nach Art 4(1)(a) DVA-VAE-Neu wird durch dessen Art 4(2) verdrängt, wobei sich das DBA in der Folge nur mehr auf den nach DBA geschlichteten Ansässigkeitsbegriff bezieht. Nach österreichischem Recht besteht damit zwar weiter Ansässigkeit (und damit unbeschränkte Steuerpflicht) in Österreich,
DBA-rechtlich liegt jedoch nur eine Ansässigkeit – und zwar in den VAE – vor.
Hinsichtlich der Zuweisung der Besteuerungsrechte bei Dienstnehmereinkünften sieht Artikel 15 folgendes vor:
Artikel 15 (1) DBA-VAE-Neu: Vorbehaltlich der Artikel 16, 17, 18, 19 und 20 dürfen Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbstständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.
Die Ansässigkeit nach Art 15(1) DBA-VAE-Neu ist dabei auf jene Ansässigkeit bezogen, die sich nach Art 4(2) DBA-VAE-Neu ergibt, und nicht auf die nationale Ansässigkeit nach EStG oder nach Art 4(1)(a) DBA-VAE-Neu. Das Besteuerungsrecht für in den VAE ausgeübte Dienstnehmertätigkeit steht damit (weiterhin) „nur“ den VAE zu. In diesem Fall ist daher die per 1.1.2023 eingeführte Anrechnungsmethode des Art 24(2) DBA-VAE-Neu gar nicht anwendbar und kann daher auch nicht die negativen Auswirkungen der Vollbesteuerung in Österreich haben. Denn die jeweilige Person ist nach DBA-VAE-Neu nicht „in Österreich“ ansässig, was jedoch die Anwendung des Art 24(2) DBA-VAE-Neu voraussetzt. Auch Art 24(1) DBA-VAE-Neu führt nicht weiter, da es hier um die Zuteilung des Besteuerungsrechtes für einen in Dubai Ansässigen an Österreich geht (was gem Art 15 im angenommenen Sachverhalt nicht der Fall ist).
Es gilt daher in diesem Fall, dass „nur“ die VAE besteuern dürfen. Der Methodenartikel liegt in diesem Fall im Wort „nur“ des Art 15(1) DBA-VAE-Neu, der die Ausschließlichkeit der Besteuerung in den VAE sicherstellt. Ein Fall des Art 24 Abs 2 DBA-VAE-Neu wäre demgegenüber dann gegeben, wenn eine nach DBA-VAE-Neu in Österreich ansässige Person in den VAE arbeiten würde, was hier jedoch nicht der Fall ist. Im Ergebnis sind daher jene Mitarbeiter, die nach der Tiebreaker-Regel des Art 4 DBA-VAE-Neu in Dubai ansässig sind, für in Dubai ausgeübte unselbstständige Tätigkeit gem Art 15(1) DBA-VAE-Neu weiterhin von der Besteuerung in Österreich ausgenommen, auch wenn sie einen Wohnsitz in Österreich aufweisen und manchmal nach Österreich zurückkommen. Nur für jene Arbeit, die in Österreich ausgeführt wird, bleibt es bei der Besteuerung in Österreich.
Ob die österreichische Finanzverwaltung die dadurch weiterbestehende Nichtbesteuerung der entsprechenden Einkünfte auf Basis der neugefassten Präambel, die unter anderem vorsieht, dass das DBA-VAE-Neu keine „Möglichkeiten zur Nicht- oder Niedrigbesteuerung durch Steuerverkürzung oder -umgehung (unter anderem durch missbräuchliche Gestaltungen mit dem Ziel des Erhalts von in diesem Abkommen vorgesehenen Erleichterungen zum mittelbaren Nutzen von in Drittstaaten ansässigen Personen)“ bieten soll, bleibt abzuwarten. Aus meiner Sicht wäre ein solcher Ansatz nicht rechtmäßig, da das DBA-VAE auch in seiner Neufassung klar regelt, dass eine in den VAE ansässige Person für dort erzielte Dienstnehmereinkünfte nur in den VAE zu besteuern ist. Dass eine solche Besteuerung in den VAE nicht vorgesehen ist, ist ein systemimmanenter Bestandteil der Regelung des Art 15 DBA-VAE-Neu und hat mit „missbräuchlichen Gestaltungen“ nichts zu tun.
